O sigilo fiscal é um tema que afeta diretamente a administração tributária, que engloba os atos e atividades da fiscalização e está regulada nos arts. 194 e ss. do CTN. O sigilo fiscal é dever do poder de fiscalização.
O acesso à informação, tema ligado à atividade da fiscalização, é um dos poderes da fiscalização, do pode administrativo encarregado de executar a função administrativa de fiscalizar e de cobrar tributos.
O poder de fiscalização está diretamente ligado ao sigilo fiscal e se concretiza, como função administrativa na qual se consubstancia, pelo procedimento administrativo tributário. Assim sendo, o sigilo fiscal tem que se harmonizar com o conceito e o regime jurídico que cunhamos para o procedimento administrativo tributário.
No âmbito do direito tributário, disciplinam o procedimento administrativo federal o art. 5º, incisos LIV e LV, da CF/1988, o Decreto n.º 70.235/1972, o Decreto n.º 7.574/2011 e, como norma geral, em caráter subsidiário, a Lei n.º 9.784/1999.
Entendemos um conceito de processualidade administrativa mais ampla, ou seja, o processualidade administrativa mais ampla, ou seja, o procedimento administrativo tributário que se dessume do conjunto das regras jurídicas que o disciplinam e o Estado Democrático de Direito que o norteia é aquele que pauta uma relação geradora de direitos e deveres entre Fisco e contribuinte antes mesmo do ato de lançamento tributário, quando ainda a atividade do poder de fiscalização está se desenvolvendo e a Administração esta: produzindo provas, colhendo documentos, solicitando planilhas ao contribuinte, trabalhando informações internas, desenvolvendo ou requerendo laudos periciais, sopesando provas, etc.
Em todos esses casos, a administração tributaria está de fato produzindo atos jurídicos intermediários e não meros atos internos de administração que não repercutem nos direitos e/ou interesses dos contribuintes e agindo ativamente no iter tendente à formação do ato administrativo final que se chama de lançamento tributário.
E atos administrativos tributários intermediários já conferem, data venia, de respeitáveis entendimentos em sentido contrário , direito a ampla defesa e ao contraditório, e essa legislação de acesso à informação, neste aspecto, reforça tal entendimento quando dispõe sobre requerimentos, conhecimentos, documentos, procedimentos e interação do contribuinte com o Fisco, mesmo em uma “relação passiva” para usar a terminologia do DECRETO N.º 7.724/2012), na qual o contribuinte demanda e acessa informações.
De qualquer modo, na CF/1988, no CTN e na legislação, transparece-nos claro que o acesso é a regra e o sigilo, a exceção, fazendo assim valer a teoria de que praticamente não existe direito absoluto (sigilo) que não possa ser relativizado diante de outros direitos igualmente prestigiados (acesso a informação). E o campo para que esse processo de ponderação, relativação e concretude do direito ao sigilo e a informação ocorra de modo legítimo e natural é o solo fértil do procedimento administrativo tributário, donde brotam conceitos, princípios constitucionais encartados no âmbito do Estado Democrático de Direito e pontos de intersecção com o sigilo fiscal e o acesso à informação, dentre os quais acima apontados.